案例解析新企业所得税年度纳税申报表填报要点

案例解析新企业所得税

年度纳税申报表填报要点

国家税务总局日前发布的《关于修订企业所得税年度纳税申报表的公告》（国家税务总局公告2020年第24号，以下简称“24号公告”），对《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》部分表单及填报说明（以下简称“2020修订版申报表”）进行了修订。

修订后的申报表看似复杂，实际上重点十分清楚：2020年新出台的税收政策，即是填报要点。2020年出台的支持疫情防控政策、集成电路和软件产业优惠、海南自由贸易港等区域性优惠等新政策内容，均在2020修订版申报表中有所体现。同时，修改了部分申报表及填报口径。

一、支持疫情防控政策

2020年初，国家税务总局发布一系列支持疫情防控政策，包括捐赠支出、相关设备一次性扣除、延长弥补亏损年限等。

（一）捐赠支出

根据《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关捐赠税收政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第9号，以下简称“9号公告”）规定，企业通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门等国家机关，捐赠用于应对新冠疫情的现金和物品，允许在计算应纳税所得额时全额扣除；企业直接向承担疫情防治任务的医院捐赠用于应对新冠疫情的物品，允许在计算应纳税所得额时全额扣除。

此为税法的重大突破。之前，无论企业还是个人，税法均规定必须通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门进行捐赠才能税前扣除，直接捐赠不能税前扣除。在此次疫情中，前方物资紧缺，为提高效率，大量捐赠物资未通过公益性社会组织，直接运抵前方。因此，首次规定直接捐赠也可以税前扣除。直接捐赠应符合以下三个条件才能税前扣除：

一是须取得承担疫情防治任务的医院开具的捐赠接收函，否则不能税前扣除。

二是受赠人须为承担疫情防治任务的医院。若企业向方舱医院、医疗隔离点捐赠物品，如果该方舱医院或医疗隔离点被地方卫生健康部门确定为“承担疫情防治任务的医院”，则可以税前扣除。

三是直接捐赠的仅为物品。9号公告规定，间接捐赠用于应对新冠疫情的现金和物品，允许全额扣除。但直接捐赠仅限用于应对新冠疫情的物品，直接捐赠现金不能扣除。

2020修订版申报表对《捐赠支出及纳税调整明细表》（A105070）作出较大调整，除了将“限额扣除的公益性捐赠”和“全额扣除的公益性捐赠”调整顺序外，在“全额扣除的公益性捐赠”下可以填报明细。“全额扣除的公益性捐赠”除了支持疫情防控的捐赠外，还有向北京冬奥会、残奥会、杭州亚运会的公益性捐赠。

（二）相关设备一次性扣除

《财政部  税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（财政部  税务总局公告2020年第8号，以下简称“8号公告”）规定，对疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的相关设备，允许一次性计入当期成本费用在企业所得税税前扣除。

疫情防控重点保障物资生产企业名单，由省级及以上发展改革部门、工业和信息化部门确定。列入国家发展改革委或者工业和信息化部确定的疫情防控重点保障物资生产企业名单，以及列入省级发展改革部门或者省级工业和信息化部门确定的疫情防控重点保障物资生产企业名单的，都可以享受该政策。

《财政部  税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知》（财税〔2018〕54号）规定，企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。因此，所有企业购入不超过500万元的设备，都可以一次性扣除，疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的超过500万元的相关设备，也可以一次性扣除。

2020修订版申报表在《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》（A105080）增加第12行“疫情防控重点保障物资生产企业单价500万元以上设备一次性扣除”。需要注意的是，该行次只填报500万元以上的设备，疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的不超过500万元的相关设备，仍然填报第11行“500万元以下设备器具一次性扣除”。

（三）延长弥补亏损年限

8号公告第四条和《财政部 税务总局关于电影等行业税费支持政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第25号）第二条规定，交通运输、餐饮、住宿、旅游（指旅行社及相关服务、游览景区管理两类）和电影行业，2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。

其中，交通运输、餐饮、住宿、旅游（指旅行社及相关服务、游览景区管理两类）四大类，具体判断标准按照现行《国民经济行业分类》(GB/T 4754-2017)执行。企业2020年度主营业务收入须占收入总额（剔除不征税收入和投资收益）的50%以上。

电影行业企业限于电影制作、发行和放映等企业，不包括通过互联网、电信网、广播电视网等信息网络传播电影的企业。

企业按照适用延长亏损结转年限政策的，应当在2020年度企业所得税汇算清缴时，通过电子税务局提交《适用延长亏损结转年限政策声明》，填入纳税人名称、纳税人识别号（统一社会信用代码）、所属的具体行业三项信息，并对其符合政策规定、主营业务收入占比符合要求、勾选的所属困难行业等信息的真实性、准确性、完整性负责。

2020修订版申报表在《企业所得税弥补亏损明细表》（A106000）填报说明中增加上述行业。

二、集成电路和软件产业

集成电路和软件产业主要涉及减免税优惠和延长弥补亏损年限。

（一）减免税优惠

《财政部 税务总局发展改革委工业和信息化部关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》（财政部 税务总局发展改革委工业和信息化部公告2020年第45号，以下简称“45号公告”）给予了集成电路产业和软件产业诸多税收优惠。如线宽小于28纳米（含）、65纳米（含）、130纳米（含）的集成电路生产企业或项目，可以分别享受“十免”“五免五减半”“两免三减半”等优惠。

需要注意的是，对于按照集成电路生产企业享受税收优惠政策的，优惠期自获利年度起计算；对于按照集成电路生产项目享受税收优惠政策的，优惠期自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起计算，集成电路生产项目需单独进行会计核算、计算所得，并合理分摊期间费用。

2020修订版申报表在《减免所得税优惠明细表》（A107040）增加第28.4行“国家鼓励的集成电路和软件企业减免企业所得税政策”，填报集成电路生产企业各类税收优惠；《所得减免优惠明细表》（A107020）第19行至第24行及增加的第25行至第27行，填报集成电路生产项目各类税收优惠。

同时，对《软件、集成电路企业优惠情况及明细表》（A107042）进行大幅简化，由原来的22行减少至11行，方便相关企业填报。

（二）延长弥补亏损年限

45号公告规定，国家鼓励的线宽小于130纳米（含）的集成电路生产企业，属于国家鼓励的集成电路生产企业清单年度之前5个纳税年度发生的尚未弥补完的亏损，准予向以后年度结转，总结转年限最长不得超过10年。

2020修订版申报表在《企业所得税弥补亏损明细表》（A106000）填报说明中增加上述行业。

三、区域性优惠政策

2020年，国家出台了一系列区域性税收优惠政策，如海南自由贸易港、中关村国家自主创新示范区、临港新片区等。

（一）海南自由贸易港

《财政部 税务总局关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》（财税〔2020〕31号，以下简称“31号文件”）规定了三项企业所得税优惠措施：15%优惠税率、新增境外直接投资所得免征企业所得税和加速折旧（摊销）。

1.15%优惠税率

对注册在海南自由贸易港并实质性运营的鼓励类产业企业，减按15%的税率征收企业所得税。

享受15%优惠税率须具备以下三个条件：

一是注册在海南自由贸易港。

二是鼓励类产业企业。鼓励类产业企业是指以海南自由贸易港鼓励类产业目录中规定的产业项目为主营业务，且其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。海南自由贸易港鼓励类产业目录包括《产业结构调整指导目录（2019年本）》、《鼓励外商投资产业目录（2019年版）》和海南自由贸易港新增鼓励类产业目录。

三是实质性运营。这个条件是最关键的，也是在区域性税收优惠中首次提出“实质性运营”这一概念。按照31号文件解释，实质性运营，是指企业的实际管理机构设在海南自由贸易港，并对企业生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制。对不符合实质性运营的企业，不得享受优惠。强调“实质性运营”，目的很明确，既可以吸引真正符合自贸港产业发展规划的企业汇集海南，又能够防止没有实际经营活动的“空壳企业”浑水摸鱼，扰乱正常的税收管理秩序。

2020修订版申报表在《减免所得税优惠明细表》（A107040）增加第28.3行“海南自由贸易港鼓励类企业减按15%税率征收企业所得税”，符合条件的海南自由贸易港企业填报该行次。

2.新增境外直接投资所得免征企业所得税

对在海南自由贸易港设立的旅游业、现代服务业、高新技术产业企业新增境外直接投资取得的所得，免征企业所得税。

新增境外直接投资所得应当符合以下条件：

1.从境外新设分支机构取得的营业利润；或从持股比例超过20%（含）的境外子公司分回的，与新增境外直接投资相对应的股息所得。

2.被投资国（地区）的企业所得税法定税率不低于5%。

旅游业、现代服务业、高新技术产业，按照海南自由贸易港鼓励类产业目录执行。

这是税收政策首次规定境外直接投资取得的所得免征企业所得税。新增境外直接投资是指企业在2020年1月1日至2024年12月31日期间新增的境外直接投资。

2020修订版申报表在《境外所得纳税调整后所得明细表》（A108010）增加第19列至第26列“其中：海南自由贸易港企业新增境外直接投资所得”，符合条件的海南自由贸易港企业填报该行次。

3.加速折旧（摊销）

对在海南自由贸易港设立的企业，新购置（含自建、自行开发）固定资产或无形资产，单位价值不超过500万元（含）的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧和摊销；新购置（含自建、自行开发）固定资产或无形资产，单位价值超过500万元的，可以缩短折旧、摊销年限或采取加速折旧、摊销的方法。所称固定资产，是指除房屋、建筑物以外的固定资产。

2020修订版申报表在《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》（A105080）增加第10行“海南自由贸易港企业固定资产加速折旧”，海南自由贸易港企业新购置（含自建）500万元以上的固定资产，采取缩短折旧年限或加速折旧方法的填报该行次。

增加第13行“海南自由贸易港企业固定资产一次性扣除”，海南自由贸易港企业新购置（含自建）固定资产，采取一次性扣除方法的填报该行次。若固定资产同时符合“500万元以下设备器具一次性扣除”政策的，企业自行选择在第11行“500万元以下设备器具一次性扣除”或本行填报，但不得重复填报。

海南自由贸易港政策增加了无形资产一次性扣除和加速摊销，之前无形资产加速摊销只有《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》（财税〔2012〕27号）第七条规定，企业外购的软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年（含）。海南自由贸易港的无形资产未局限于软件，所有无形资产均可一次性扣除和缩短摊销年限或加速摊销。

2020修订版申报表相应增加第31行“海南自由贸易港企业无形资产加速摊销”，海南自由贸易港企业新购置（含自行开发）无形资产，采取缩短摊销年限或加速摊销方法的填报该行次。

增加第32行“海南自由贸易港企业无形资产一次性摊销”，海南自由贸易港企业新购置（含自行开发）无形资产，采取一次性摊销方法的填报该行次。

（二）中关村国家自主创新示范区

北京市新一轮服务业扩大开放综合试点给予了中关村国家自主创新示范区两项税收优惠政策：对符合条件的公司型创投企业按照企业年末个人股东持股比例免征企业所得税和将技术转让所得免征额由500万元提高至2000万元。

1.公司型创投企业

《财政部  税务总局发展改革委证监会关于中关村国家自主创新示范区公司型创业投资企业有关企业所得税试点政策的通知》（财税〔2020〕63号）规定，在中关村国家自主创新示范区试行公司型创投企业所得税优惠政策，符合条件的公司型创投企业按照企业年末个人股东持股比例减免企业所得税。

2020修订版申报表在《减免所得税优惠明细表》（A107040）增加第32行“符合条件的公司型创投企业按照企业年末个人股东持股比例减免企业所得税（年末个人股东持股比例____%）”，填报免征的企业所得税额。

2.技术转让

现行税法规定，符合条件的技术转让所得，不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。《财政部 税务总局 科技部 知识产权局关于中关村国家自主创新示范区特定区域技术转让企业所得税试点政策的通知》（财税〔2020〕61号）将中关村国家自主创新示范区特定区域符合条件的技术转让所得免征额提高至2000万元。

2020修订版申报表在《所得减免优惠明细表》（A107020）第10行至第12行“符合条件的技术转让项目”填报说明中增加该政策。第10行至第12行既填报可以享受500万元免征的技术转让，也可以填报享受2000万元免征的技术转让

（三）临港新片区

《财政部  税务总局关于中国（上海）自贸试验区临港新片区重点产业企业所得税政策的通知》（财税〔2020〕38号）规定，对新片区内从事集成电路、人工智能、生物医药、民用航空等关键领域核心环节相关产品（技术）业务，并开展实质性生产或研发活动的符合条件的法人企业，自设立之日起5年内减按15%的税率征收企业所得税。

2020修订版申报表在《减免所得税优惠明细表》（A107040）增加第28.2行“上海自贸试验区临港新片区的重点产业企业减按15%的税率征收企业所得税”，符合条件的临港新片区企业填报该行次。

四、增加A105120《贷款损失准备金及纳税调整明细表》

2020修订版申报表一个比较大的变化是增加《贷款损失准备金及纳税调整明细表》（A105120），替换原《特殊行业准备金及纳税调整明细表》（A105120）。相比于原表，新表大幅简化。

新表仅为发生贷款损失准备金的金融企业、小额贷款公司，根据《财政部  税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的公告》（财政部  税务总局公告2019年第86号）、《财政部  税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关政策的公告》（财政部  税务总局公告2019年第85号）、《财政部  税务总局关于延续实施普惠金融有关税收优惠政策的公告》（财政部  税务总局公告2020年第22号）相关规定填报。

原需要填报老表的保险公司、证券行业、期货行业、中小企业融资（信用）担保机构不填报新表，而是直接在《纳税调整项目明细表》（A105000）新增的第39.1行至39.6行填报，减轻了这些行业的负担。

五、修改A105090《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》

2020修订版申报表在《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》（A105090）增加第2列“资产损失准备金核销金额”，填报企业会计核算当年度通过准备金项目核销的资产损失金额。同时，将第1列“资产损失的账载金额”修改为“资产损失直接计入本年损益金额”，填报企业会计核算计入当期损益的对应项目的资产损失金额，不包含当年度通过准备金项目核销的资产损失金额。

该表结合了《贷款损失准备金及纳税调整明细表》（A105120）的修订，由于金融企业发生贷款损失时要先冲减已计提的贷款损失准备金，因此，第7列“纳税调整金额”=第1列+第2列-第6列“资产计税基础”；其他企业和金融企业的其他项目发生资产损失时，第7列=第1列-第6列。

六、修改捐赠支出填报口径

2020修订版申报表将《捐赠支出及纳税调整明细表》（A105070）第1列“账载金额”填报说明修改为填报企业计入本年损益的捐赠支出金额，“包括该支出已通过《纳税调整项目明细表》（A105000）第30行‘（十七）其他’进行纳税调整的金额。”即第1列“账载金额”填报实物捐赠视同销售后的税收金额。我们举例说明：

小颖言税补充：《国家税务总局关于修订企业所得税年度纳税申报表有关问题的公告》（国家税务总局公告2019年第41号）修改了《纳税调整项目明细表》（A105000）“二、扣除类调整项目-（十七）其他”（第30行）的填写说明，在原有的“填报其他因会计处理与税收规定有差异需纳税调整的扣除类项目金额”基础上，增加了“企业将货物、资产、劳务用于捐赠、广告等用途时，进行视同销售纳税调整后，对应支出的会计处理与税收规定有差异需纳税调整的金额填报在本行”的表述。并将《捐赠支出及纳税调整明细表》（A105070）填报说明中“账载金额”的描述中去掉了“会计核算”几个字，如第8行第1列对应的填写说明由原来的““账载金额”：填报本年会计核算计入本年损益的公益性捐赠支出金额。”，修改为“第1列“账载金额”：填报计入本年损益的公益性捐赠支出金额。”本次2020年申报表的修订，重申了这一点，更清晰地表述了A105070第1列“账载金额”应填报实物捐赠视同销售后的税收金额。详见小颖言税原创文章：《一文读懂捐赠企业所得税》。

某企业（一般纳税人）2020年度利润总额为90万元，全年发生以下捐赠事项：

（一）全额扣除

将自产的防疫物资10000件捐赠给承担疫情防治任务的医院，该防疫物资市场价值10元/件（不含税），成本8元/件（已考虑进项税额转出）。会计处理如下：

借：营业外支出　　93000

　贷：库存商品　　80000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）13000

借：应交税费——应交增值税（减免税额）　13000

　贷：营业外支出                                         13000

小颖言税补充：个人理解收入与支出应是两个不同的渠道，冲减营业外支出没有依据，而应计入其他收益。依据：

问：企业对于当期直接减免的增值税，应当如何进行会计处理？

答：对于当期直接减免的增值税，企业应当根据《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号）的相关规定进行会计处理，借记“应交税金——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“其他收益”科目。

发布日期:  2020年12月11日

来源：财政部会计司首页>专题 >企业会计准则>实施问答

企业所得税方面，调增视同销售收入100000元，调增视同销售成本80000元，调增20000元；视同销售后，捐赠支出会计金额为80000元，税收金额为100000元，调减20000元；合计纳税调整为0。全额税前扣除捐赠支出100000元。

（二）限额扣除

将自产货物10000件通过红十字会捐赠给乡村小学，该货物市场价值10元/件（不含税），成本8元/件。会计处理如下：

借：营业外支出　93000

　贷：库存商品　80000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）13000

企业所得税方面，调增视同销售收入100000元，调增视同销售成本80000元，调增20000元；视同销售后，捐赠支出会计金额为93000元，税收金额为113000元，调减20000元，合计纳税调整为0。以捐赠支出的公允价值113000元计算可扣除的捐赠支出。

该企业捐赠支出税前扣除限额=900000×12%=108000元，纳税调增=113000-108000=5000元。该5000元可以结转以后三年内扣除。

申报表填报如下：

A105010《视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》

A105070《捐赠支出及纳税调整明细表》

A105000《纳税调整项目明细表》

来源：中国税网，作者：马泽方，作者单位：国家税务总局北京市税务局，原文标题《2020年企业所得税新政策即是填报要点》。